Download DICTÁMENES DE LA DIRECCIÓN DE ASESORÍA TÉCNICA

DICTÁMENES DE LA DIRECCIÓN DE ASESORÍA TÉCNICA
DICTAMEN N° 52/04 (D.A.T.) – IVA Y GANANCIAS - IMPORTACIONES. BIENES AFECTADOS A CONTRATOS DE ALQUILER.
Fecha: 17/08/04
Fuente: Internet AFIP-DGI
Sumario:
Los bienes importados declarados como bienes de uso afectados a contratos de alquiler, siempre que se trate de bienes muebles
amortizables cuya vida útil se estima que supera los dos años, se hallan exceptuados de tributar al ingresar al país los regímenes
perceptivos regulados por las Resoluciones Generales Nº 3.431 y Nº 3.543 (D.G.I.).
DESARROLLO:
I.- Mediante Nota Nº ... el Departamento ... de la Subdirección General de ... Aduaneras del Interior remite los presentes actuados,
a efectos de que este organismo se expida en relación al planteo efectuado por la Dirección Regional Aduanera ... en Nota N° ....
Al respecto dicha Dirección haciendo referencia al Dictamen N° .../03 de su División Jurídica destaca que "El asunto objeto de
consulta tiene que ver con la importación de bienes nuevos, que la firma en cuestión declara como "bienes de uso", no tributando al
momento de la oficialización del Despacho de Importación, la percepción de I.V.A. Adicional ni Impuesto a las Ganancias,
verificándose a través de fiscalizaciones que, con posterioridad a su libramiento a plaza, los mismos son objeto de alquiler, tanto en
el mercado interno como externo".
Cabe señalar que en el mencionado Dictamen N° .../03 -obrante a fojas ...- la División Jurídica de la Dirección Regional Aduanera
... enumera los planteos efectuados por la Aduana de ... relativos a:
a) "Si un bien importado en carácter de bien de uso, nuevo o usado, que fuere objeto de alquiler pierde el carácter de bien de uso".
b) "Si un bien importado en carácter de bien de uso, nuevo o usado, cuyo destino es el alquiler se encuentra amparado por lo
dispuesto en el Dictamen Nº 92/2001 (D.A.T.) de la D.G.I., es decir que se halla exceptuado de tributar, al ingresar al país la
percepción del I.V.A. adicional."
c) "Si un bien importado en carácter de bien de uso, nuevo o usado, cuyo destino es el alquiler tanto en el mercado interno como
en el externo, no cumpliría con la condición para el otorgamiento del beneficio, esto es, que su importador debe ser el usuario
directo del bien, y que el mismo no debe ser objeto de enajenación a título gratuito u oneroso."
En relación al primer punto objeto de consulta, la División Jurídica entiende que reunido el supuesto previsto en el artículo 33 in fine
de la Ley N° 23.349 -vida útil a efectos de la amortización prevista en el impuesto a las ganancias superior a dos años- el bien de
uso cedido en locación no perdería su calidad de tal.
En cuanto a la consulta del punto b) opina que se debería aplicar lo dispuesto en el artículo 2º, apartado 3 de la Resolución
General Nº 3.431 (D.G.I.), destacando que "...el bien de uso, aunque haya sido cedido en locación, no perdería su calidad de tal...".
Con relación a la aplicación del Dictamen N° 92/2001 (D.A.T.) interpreta que, para el caso en cuestión, debe elaborarse un
"dictamen técnico" en particular.
Respecto al planteo efectuado en el punto c) agrega que la firma importadora a través del contrato de locación podría estar
haciendo uso y goce del bien mueble importado -y que dicho bien no se habría enajenado y seguiría siendo el importador el
propietario del mismo-.
Cabe destacar que en relación al mencionado punto c) la División Investigación ... adjunta copia de la Nota Nº ..., solicitando a la
preopinante División Jurídica la ampliación del análisis efectuado, aclarando que "...la cuestión que se intenta dirimir es si, al
alquilar los bienes, sea en el territorio nacional o en el extranjero, el importador estaría incurriendo en incumplimiento de las
obligaciones establecidas en la Resolución Nº 909/94 (M.E.y.O.y.S.P.)".
En respuesta a lo solicitado, División Jurídica ratifica lo expresado en su Dictamen Nº .../03 en cuanto a que la firma importadora
-estaría haciendo uso y goce del bien inmueble importado- a través de la locación del mismo, aunque entiende que en forma
indirecta -ya que el uso y goce directo lo tiene el locatario de la misma de conformidad a lo previsto en el artículo 2807 del código
civil-.
II.- La Resolución General Nº 3.431 (D.G.I.) establece un régimen de percepción del Impuesto al Valor Agregado, que se hará
efectivo al momento de la importación definitiva de cosas muebles gravadas y cuyo agente de percepción será la Dirección General
de Aduanas en virtud de la facultad otorgada a ese organismo por el artículo 1º del Decreto Nº 2.394/91.
El punto 3 del artículo 2º de la citada resolución dispone que se debe exceptuar las operaciones de importación definitiva de cosas
muebles gravadas que "revistan para el importador el carácter de bienes de uso con el alcance previsto por el artículo 33 del Título
V de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, texto ordenado en 1997 y sus modificaciones, excepto que se trate de importadores
encuadrados en el inciso b) del artículo 3º".
A su vez, el artículo 33, Título V de la Ley del Impuesto al Valor Agregado -que si bien fue derogado por la Ley N° 25.865,
publicada en el B.O. el 19/01/04, resultó de aplicación para los hechos imponibles que se configuraron hasta el 30/06/04, en virtud
de las disposiciones del artículo 95 del Decreto N° 806/04- dispone que se entenderá como bien de uso a "...aquellos cuya vida útil,
a efectos de la amortización prevista en el Impuesto a las Ganancias, sea superior a 2 (dos) años".
Por su parte, la Resolución General Nº 3.543 (D.G.I.) establece un régimen de percepción del impuesto a las ganancias aplicable
respecto de las importaciones definitivas de bienes, exceptuando el punto 3 de su artículo 2º a las operaciones "...que revistan para
el importador el carácter de bienes de uso".
Reseñada la normativa aplicable al caso debemos seguidamente abocarnos a si corresponde que se efectúen las percepciones
que prevén las normas resolutivas que se tratan en el caso de importaciones de bienes declarados como bienes de uso al
momento de su nacionalización y que posteriormente son afectados a contratos de alquiler.
Cabe señalar que dicha cuestión fue oportunamente tratada por este servicio asesor, en vigencia de las disposiciones del
mencionado artículo 33, en diversos pronunciamientos. Al respecto en la Act. Nº ..., se concluyó -al tratarse un caso de importación
de automotores de vías férreas para el servicio de subterráneo que eran posteriormente alquilados a la empresa prestadora del
servicio- que "Atento a tratarse de bienes muebles amortizables cuya vida útil se estima que supera los dos años y que no se
comercializarán en el mercado interno, se entiende que cabría dar a los mismos el carácter de bienes de uso".
"En estas condiciones, su importación no generaría la aplicación de las percepciones creadas por las Resoluciones Generales
Nros. 3.431 y 3.543 (D.G.I.)" agregándose que no correspondía a este Departamento determinar si la mercadería importada
"...puede ser considerada a efectos de la declaración requerida por las Resoluciones Generales Nros. 3.431 y 3.543 (D.G.I.) como
bien de uso".
En este entendimiento en el pronunciamiento que se comenta se trajo a colación lo indicado en la Act. N° ... (D.A.T.), en la cual se
indicó que "...no resulta factible efectuar una definición que, con carácter general, fije las pautas para determinar la condición de
bien de uso de un producto, ya que esa naturaleza se adquiere en función al destino que le asigne el sujeto importador,
destacándose que un mismo artículo para un importador puede reunir la calidad de un bien comercializable y en otro caso puede
resultar un bien de uso".
"Por eso las Resoluciones Generales Nros. 3.431 y 3.543 (D.G.I.) prevén que los importadores deben indicar en el correspondiente
formulario de despacho a plaza el destino que se le asignará al bien importado. Dicha manifestación "revestirá a todos los efectos
legales el carácter de declaración jurada".
Por último se indicó que "...la Dirección General de Aduanas, a efectos de practicar las percepciones de que se trata deberá
atenerse a lo expresado en dicha declaración en cuanto a la naturaleza de los bienes involucrados", agregando que ello "...sin
perjuicio de que si dicha Dirección General de Aduanas considera que el importador puede otorgarle al bien un destino diferente al
declarado, solicite la intervención de este organismo".
Al respecto cabe recordar el carácter de declaración jurada de la manifestación del importador en el formulario previsto a efectos de
declarar la naturaleza de los bienes involucrados. En ese entendimiento, en las Acts. Nos. ..., se dijo que "...la manifestación vertida
por la firma importadora reviste a todos los efectos legales el carácter de declaración jurada; por lo tanto, es opinión de esta
Asesoría que la Dirección General de Aduanas debería atenerse a lo expresado en la misma en cuanto a la naturaleza de los
bienes involucrados...", no obstante lo cual se encuentra facultada a constatar si el nombrado afectó el producto al fin indicado.
Conforme a los antecedentes glosados cabe concluir que un bien importado en carácter de bien de uso, no pierde tal condición por
el hecho de ser objeto de un contrato de alquiler. En estas condiciones su importación no generaría la aplicación de las
percepciones creadas por las Resoluciones Generales N° 3.431 y N° 3.543 (D.G.I.).
En cuanto al Dictamen N° 92/2001 (D.A.T.), citado por el organismo consultante en su presentación, cabe señalar que, si bien se
refiere puntualmente a la percepción del Impuesto al Valor Agregado respecto de bienes importados por una entidad financiera que
los afectará a contratos de leasing, sus conclusiones, en esencia, resultan aplicables al caso de importaciones definitivas de bienes
que revistan para el importador el carácter de bienes de uso, destacándose en este sentido lo expuesto en dicho pronunciamiento
en cuanto a que "...si la importación definitiva tuviera como objeto bienes con una vida útil para el importador, a los efectos de la
amortización prevista en el impuesto a las ganancias, superior a los dos años, y tales bienes fueran afectados a operaciones de
leasing, no corresponderá efectuar la percepción prevista en la Resolución General N° 3.431 (D.G.I.), en virtud de la excepción
dispuesta en su artículo 2°, apartado 3".
Por último, el punto c), atento a que se entiende que el objeto de consulta consiste en verificar si bienes ingresados al país en
carácter de bienes de uso afectados a contratos de alquiler, cumplen con las condiciones del régimen de importación de la
Resolución Nº 909/94 (M.E.y O. y S.P.) y sus modificatorias, escapa a la competencia de esta área asesora.
III.- Si bien las consideraciones expuestas respecto de los puntos a) y b) responden al planteo efectuado por las áreas
preopinantes en cuanto consultan acerca de las operaciones de importación de bienes que luego serán objeto de "alquiler", cabe
destacar que algunas de las contrataciones adjuntas en fotocopia hacen referencia a "locación con opción a compra".
Al respecto, y sin perjuicio del análisis que deba efectuar el área operativa competente a efectos de determinar si puede tratarse de
contratos de leasing asimilables a operaciones financieras, viene al caso traer a colación las Acts. Nos. ... , en las cuales se recogió
lo indicado en la Act. N° ... "elaborada en vigencia de lo establecido por el Título II de la Ley N° 24.441 y el Decreto N° 627/96respecto a que:
a) En el Impuesto a las Ganancias para "...los contratos de leasing asimilados a operaciones financieras, el costo de adquisición de
la cosa objeto de los mismos no se amortiza con arreglo a las normas del Impuesto a las Ganancias sino como si se tratara del
recupero del capital de una operación financiera, lo cual lleva a que en el marco de esta operatoria tales cosas no constituyen
bienes de uso pues su encuadramiento no es el que la ley del gravamen prevé para los mismos...". Atento a lo expuesto se indicó
que "...su importación para ser afectados a contratos de leasing" no estará comprendida en la excepción que prevé el régimen de la
Resolución General N° 3.543 (D.G.I.) para este tipo de bienes".
b) En el Impuesto al Valor Agregado, atento a que el Decreto N° 627/96 acuerda a los cánones el tratamiento de locación -de
venta, cuando se ejerza la opción-, "...se ha supuesto que mediante tales contratos se otorga el uso y goce del bien mueble de que
se trata, por lo que la importación de los objetos que se afecten a dichas operaciones estarían exceptuadas de la percepción
dispuesta por la Resolución General N° 3.431...", cuando la cosa objeto de la importación, conforme al artículo 33 de la ley de
I.V.A., tenga un período de vida útil, a los efectos de la amortización prevista en el Impuesto a las Ganancias, superior a dos años.
Por último en el antecedente de que se trata se indicó que atento a que el Decreto N° 1.038/2000, reglamentario de la Ley N°
25.248, que estableció la nueva regulación del contrato de leasing, no hace variar las conclusiones a que se arribara en la aludida
Act. N° ..., destacándose que estas conclusiones fueron oportunamente puestas en conocimiento del área aduanera.
V.- No obstante lo indicado cabe señalar que si bien, tanto las Resoluciones Generales N° 3.543 y N° 3.431 (D.G.I.) exceptúan del
respectivo régimen perceptivo a los bienes que revistan para el importador el carácter de bienes de uso, esta última norma,
respecto del impuesto al valor agregado, restringe la excepción a aquéllos con los alcances previstos por el artículo 33 del Título V
de la ley del gravamen, el cual definió a los bienes de uso como aquéllos cuya vida útil a efectos de la amortización en el impuesto
a las ganancias sea superior a los dos años.
Ahora bien, cabe señalar que la Ley N° 25.865 derogó el Título V de la ley de impuesto al valor agregado y, por ende, el
mencionado artículo 33, a los fines de eliminar toda mención o remisión a la figura del responsable no inscripto, dejando asimismo
sin aplicación la definición de bien de uso que contenía el mencionado artículo, por lo cual esta Asesoría interpreta que dicha
definición debería receptarse en el mencionado cuerpo resolutivo, el cual actualmente remite al derogado artículo 33.
Como corolario de lo expuesto, a criterio de esta Asesoría continúa vigente el temperamento vertido en los antecedentes
reseñados, razón por la cual corresponde girar copia de las actuaciones a la Dirección de ... a efectos de que, de estimarlo
conveniente, adecue las disposiciones de la Resolución General N° 3.431 (D.G.I.).
LILIANA INES BURGUEÑO - Jefa - Departamento Asesoría Técnica Tributaria
Conforme: 17/08/2004 - ALFREDO R. STERNBERG - Director (Int.) - Dirección de Asesoría Técnica