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Diciembre 2009
Interpretación a las
Normas de Información
Financiera
INIF 18
Reconocimiento de los efectos de la
Reforma fiscal 2010 en los impuestos a la
utilidad
Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera es emitida por el Consejo
Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera,
A.C. (CINIF).
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
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Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información
Financiera, A. C. (CINIF)
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sea de manera electrónica, mecánica u otro medio, actual o futuro, incluyendo fotocopia y
grabación o cualquier forma de almacenamiento físico o por sistema, sin el permiso por escrito
del CINIF. Para cualquier información adicional sobre el uso de este documento, favor de
contactar directamente al CINIF.
Información adicional relacionada con el CINIF y las normas de información financiera se
encuentra en la página electrónica del CINIF: www.cinif.org.mx
Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de
Información Financiera, A.C.
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Col. Bosques de las Lomas,
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El logotipo del CINIF y los términos “NIF”, “INIF”, “ONIF”, “CINIF”, “Normas de Información Financiera”,
“Interpretaciones a las Normas de Información Financiera” y “Orientaciones a las Normas de Información
Financiera”, son marcas registradas del Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de
Información Financiera, A. C.
INIF 18–2 – © D. R. CINIF
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
México, D. F., a 15 de diciembre de 2009.
A TODOS LOS INTERESADOS EN LA INFORMACIÓN FINANCIERA
El Consejo Mexicano para la Investigación y Desarrollo de Normas de Información Financiera,
A.C. (CINIF) emite la presente Interpretación a las Normas de Información Financiera 18,
Reconocimiento de los efectos de la Reforma fiscal 2010 en los impuestos a la utilidad
(INIF 18), para conocimiento de cualquier interesado en las Normas de Información Financiera
aplicables en México.
La INIF 18 se emite con la intención de dar respuesta a los siguientes cuestionamientos:
1. ¿Cómo debe reconocerse el ISR derivado de cambios al régimen de
consolidación fiscal?
2. ¿Cómo deben reconocerse los efectos de los cambios a la tasa de ISR?
3. ¿Qué reconocimiento procede ante la imposibilidad de acreditar las pérdidas
por amortizar de IETU contra el ISR?
La INIF 18 no fue auscultada debido a que no establece normatividad adicional a la ya
contenida en la NIF D-4, Impuestos a la utilidad sino que únicamente aclara temas ya
contemplados en ella.
En atención a la fecha tan cercana al cierre de los estados financieros de 2009 en que fue
publicada la Reforma fiscal 2010, resulta impráctica la aplicación de la disposición de la NIF B13 relativa a la fecha para obtener un periodo de gracia para cumplir con ciertos compromisos;
por lo cual, el CINIF establece que, exclusivamente para las entidades que consolidan
fiscalmente y que sean afectadas por la Reforma fiscal 2010, se extiende el plazo para la
obtención de la documentación en la que conste la dispensa, renegociación o periodo de gracia
para el cumplimiento con sus compromisos, hasta la fecha en que los estados financieros de
2009 sean autorizados por la administración para su emisión a terceros.
La INIF 18 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en
diciembre de 2009, estableciendo su aplicación para los estados financieros cuyo periodo
contable termine a partir del 7 de diciembre de 2009.
Atentamente,
C.P.C. Felipe Pérez Cervantes
Presidente del Consejo Emisor del CINIF
© D. R. CINIF INIF 18–3
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
INIF 18
RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS LA REFORMA FISCAL 2010 EN
LOS IMPUESTOS A LA UTILIDAD
CONTENIDO
Párrafos
ANTECEDENTES ................................................................................................ 1 – 15
ISR derivado de cambios al régimen de consolidación fiscal................... 3 – 11
Cambios a la tasa de ISR............................................................................. 12 – 13
Créditos de IETU por pérdidas fiscales ..................................................... 14 – 15
ALCANCE ................................................................................................................... 16
TEMA ................................................................................................................... 17 – 19
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 1: ¿Cómo debe reconocerse
el ISR derivado de cambios al régimen de consolidación fiscal? ...... 20 – 32
Pérdidas fiscales.......................................................................................... 20 – 22
Pérdidas por enajenación de acciones...................................................... 23 – 25
Conceptos especiales de consolidación .................................................. 26 – 27
Dividendos distribuidos entre entidades que consolidan no
provenientes de CUFIN........................................................................ 28 – 29
Beneficios fiscales por consolidación entre 1982 y 1998 ................................ 30
Diferencias de CUFIN................................................................................... 31 – 32
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 2: ¿Cómo deben reconocerse
los efectos de los cambios a la tasa de ISR? ............................................. 33– 41
Impuesto causado........................................................................................ 33 – 35
Impuesto diferido ......................................................................................... 36 – 41
INIF 18–4 – © D. R. CINIF
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
Párrafos
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 3: ¿Qué reconocimiento
procede ante la imposibilidad de acreditar las pérdidas por
amortizar de IETU contra el ISR? ............................................................ 42 – 44
HECHOS POSTERIORES A LA FECHA DE LOS ESTADOS
FINANCIEROS .................................................................................................... 45– 47
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN ................................................................. 48– 50
VIGENCIA ................................................................................................................... 51
Página
Consejo Emisor del CINIF que aprobó la emisión de la INIF 18 ................... 18
© D. R. CINIF INIF 18–5
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
La INIF 18, Reconocimiento de los efectos de la Reforma
fiscal 2010 en los impuestos a la utilidad, está contenida en
los párrafos 1–51, los cuales tienen el mismo carácter
normativo. La INIF 18 debe aplicarse de forma integral y
entenderse en conjunto con las Normas de Información
Financiera.
INIF 18–6 – © D. R. CINIF
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
INIF 18
RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010
EN LOS IMPUESTOS A LA UTILIDAD
Referencia: NIF D-4, Impuestos a la utilidad (NIF D-4), NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha
de los estados financieros (NIF B-13) e INIF 8, Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única
(INIF 8).
ANTECEDENTES
El 7 de diciembre de 2009 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto que
reforma, adiciona y deroga diversas disposiciones fiscales (Reforma fiscal 2010), el cual
entra en vigor el 1º de enero de 2010.
1
Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera 18 (INIF-18), trata
específicamente del reconocimiento de los temas incluidos en dicho Decreto relativos a los
impuestos a la utilidad de las entidades. Tales aspectos están relacionados con:
2
1. ISR derivado de cambios al régimen de consolidación fiscal.
2. Cambios a la tasa de ISR.
3. Créditos de IETU por pérdidas fiscales.
ISR derivado de cambios al régimen de consolidación fiscal
Desde el año de 1982, en nuestro país se estableció en la Ley del Impuesto Sobre la Renta
(LISR) el régimen de consolidación fiscal con la intención de que una sociedad denominada
controladora determinara su resultado fiscal en forma consolidada con sus subsidiarias
(sociedades controladas), pagando exclusivamente el Impuesto Sobre la Renta (ISR)
correspondiente a esta base.
3
En sus primeros años de vigencia, la LISR permitía que los beneficios de la consolidación
fiscal se consideraran por tiempo indefinido, pues el impuesto relacionado con ésta sólo
debía enterarse cuando se presentara alguno de los siguientes supuestos:
4
© D. R. CINIF INIF 18–7
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
a) enajenación de acciones de una subsidiaria a personas ajenas al grupo;
b) variación de la participación accionaria en una subsidiaria;
c) desincorporación de una subsidiaria; o
d) desconsolidación del grupo en los términos establecidos en la LISR.
El régimen de consolidación fiscal ha tenido varios cambios a través del tiempo, de los
cuales es importante mencionar los que entraron en vigor en 1999, ya que son los que
estaban vigentes en la LISR a la fecha de entrada en vigor de la Reforma fiscal 2010:
5
a) pérdidas fiscales – se establecía que el efecto de las pérdidas fiscales aprovechadas en
la consolidación fiscal y que no hubieran sido amortizadas en lo individual por la entidad
que las generó, debía revertirse en la consolidación fiscal cuando dicha entidad
individual perdiera el derecho a la amortización al décimo año posterior a la fecha de
generación de dicha pérdida o al momento de amortizarla en lo individual, lo que
ocurriera primero; y
b) otros conceptos de consolidación – se establecía que el ISR relacionado con otros
conceptos de consolidación distintos a las pérdidas fiscales que provocaran beneficios
en la consolidación fiscal, debía enterarse ante la presencia de alguno de los supuestos
señalados en el párrafo 4 de esta INIF.
La Reforma fiscal 2010 modifica el régimen de consolidación fiscal para establecer que el
pago del ISR relacionado con los beneficios de la consolidación fiscal obtenidos a partir de
1999 debe enterarse en parcialidades durante los años sexto al décimo posteriores a aquél
en que se aprovecharon tales beneficios.
6
Los beneficios de la consolidación fiscal de años anteriores a que se refiere el párrafo 6 se
derivan de:
7
a) pérdidas fiscales – aquéllas aprovechadas en la consolidación fiscal y que no hubieran
sido amortizadas en lo individual por la entidad que las generó; y
b) otras partidas – aquéllos distintos a las pérdidas fiscales que provocaron beneficios en
la consolidación fiscal:
i.
pérdidas por enajenación de acciones pendientes de deducir en lo individual por la
entidad que las generó;
ii. conceptos especiales de consolidación derivados de operaciones celebradas entre
INIF 18–8 – © D. R. CINIF
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
las sociedades que consolidan;
iii.
dividendos distribuidos por las subsidiarias que consolidan que no provinieron del
saldo de su Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) (o en su caso, de la Cuenta de
Utilidad Fiscal Neta Reinvertida) distribuidos a partir de 1999.
La disposición mencionada en el párrafo 6 debe ser aplicada por primera vez en el año
2010 sobre los beneficios acumulados de las consolidaciones fiscales de los años 1999 a
2004, requiriendo el pago del impuesto relativo a partir del año 2010 y hasta el 2015. El ISR
relacionado con la consolidación del año 2005 y de los años siguientes, se pagará durante
los años sexto al décimo posteriores a aquél en que se tomó el beneficio; por ejemplo, el
relacionado con 2005 se pagará entre los años 2011 y 2015.
8
El ISR relacionado con algunos de los beneficios de las consolidaciones fiscales de los
años 1982 a 1998 podría ser requerido por la LISR sólo ante la presencia de los supuestos
señalados en el párrafo 4 o, en su caso, lo que señalen las disposiciones fiscales vigentes.
9
En adición a lo anterior, la Reforma fiscal 2010 establece que la diferencia, calculada en los
términos de la LISR, entre los saldos de las CUFIN y CUFINRE consolidadas y los saldos
de las CUFIN y CUFINRE de las entidades del grupo pueden originar de acuerdo con la
LISR utilidades fiscales que causan ISR. Para efectos de esta INIF, a estos importes se les
denomina en lo sucesivo Diferencias de CUFIN.
10
La disposición anterior implica que el ISR diferido proveniente de las Diferencias de CUFIN
acumuladas hasta el 31 de diciembre del 2004 se pagará a partir del año 2010 y hasta el
2015; el ISR del año 2005 y de los años siguientes, se pagará durante los años sexto al
décimo posteriores al año al que le es relativo; por ejemplo, el relacionado con 2005 se
pagará entre los años 2011 y 2015.
11
Cambios a la tasa de ISR
A través del tiempo, la tasa de ISR ha tenido varios cambios, tanto para incrementarla como
para disminuirla.
12
En el año 2009, la tasa máxima de ISR para personas morales es del 28%. La Reforma
fiscal 2010 establece que dicha tasa será:
13
a) para los ejercicios 2010 al 2012: 30%;
b) para el ejercicio 2013: 29%; y
c) para los ejercicios 2014 en adelante: 28%.
© D. R. CINIF INIF 18–9
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
Créditos de IETU por pérdidas fiscales
Hasta el año 2009, la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única (LIETU) establecía la
posibilidad de disminuir del ISR causado el importe, según procediera, de los créditos de
pérdidas por amortizar de IETU.1
14
La Reforma fiscal 2010 elimina la posibilidad de que los créditos de pérdidas por amortizar
de IETU sean acreditados contra el ISR propio, por lo que dicho crédito únicamente podrá
utilizarse contra el propio IETU, en los términos de la LIETU.
15
ALCANCE
Esta INIF aplica a todas las entidades que se encuentren en el alcance de la NIF D-4.
16
TEMA
Como consecuencia de la publicación y entrada en vigor de la Reforma fiscal 2010, han
surgido cuestionamientos entre los preparadores, usuarios y demás interesados en la
información financiera respecto al reconocimiento contable que debe hacerse de sus
efectos en los estados financieros de las entidades.
17
La INIF 18 se emite con el propósito de dar respuesta a los siguientes cuestionamientos:
18
1. ¿Cómo debe reconocerse el ISR derivado de cambios al
régimen de consolidación fiscal?
2. ¿Cómo deben reconocerse los efectos de los cambios a la tasa
de ISR?
3. ¿Qué reconocimiento procede ante la imposibilidad de acreditar
las pérdidas por amortizar de IETU contra el ISR?
Las respuestas del CINIF a los cuestionamientos anteriores están basadas en la NIF D-4, e
INIF 8, por todo lo que se refiere al reconocimiento de los impuestos a la utilidad, ya que
ambas tienen como objetivo establecer las normas particulares de valuación, presentación y
revelación para el reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad, causado y
1
En la INIF 8, Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única, se le denomina crédito de pérdidas por amortizar de
IETU, al resultado de multiplicar una base de IETU negativa por la tasa de IETU. Dicha base es negativa cuando
las deducciones exceden a los ingresos gravables.
INIF 18–10 – © D. R. CINIF
19
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
diferido, devengados durante el periodo contable.
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 1: ¿Cómo debe reconocerse el ISR
derivado de cambios al régimen de consolidación fiscal?
Pérdidas fiscales
Como se menciona en el párrafo 5 de esta INIF, desde el año 1999 y hasta el año 2009, la
LISR establecía que el efecto de las pérdidas fiscales aprovechadas en la consolidación
fiscal y que no hubieran sido amortizadas en lo individual por la entidad que las generó,
debía revertirse al décimo año posterior a la fecha de generación de dichas pérdidas o al
momento de amortizarse en lo individual por la entidad que las generó, lo que ocurriera
primero, por lo que dicho efecto nunca representó un ahorro definitivo para la entidad.
20
Como consecuencia de lo anterior, se considera que en los estados financieros
consolidados de una entidad económica, a partir del año 1999, debieron quedar
reconocidos:
21
a) un pasivo por ISR derivado de las utilidades fiscales generadas en lo individual por las
entidades que consolidan fiscalmente que ya fue devengado, pero no fue pagado en su
momento debido al aprovechamiento de las pérdidas fiscales de otras entidades del
grupo; dicho pasivo representa la salida de recursos económicos prevista en el
momento de reversión de los efectos de las pérdidas fiscales aprovechadas en las
consolidaciones fiscales de periodos anteriores; y
b) un activo por ISR diferido derivado de las pérdidas fiscales aprovechadas en la
consolidación fiscal, pero pendientes de amortizar en lo individual por las entidades que
las generaron. El reconocimiento de este activo es válido desde la perspectiva de la
entidad individual que generó la pérdida, pues ésta tiene legalmente, la posibilidad de
amortizarla en un plazo de diez años. Periódicamente, la entidad debe analizar la
probabilidad de recuperación de dicho activo por ISR diferido y, en su caso, debe
reconocer la correspondiente estimación por probable irrecuperabilidad.
Por lo tanto, con respecto a los efectos relacionados con las pérdidas fiscales
aprovechadas en la consolidación fiscal, el CINIF concluye que derivado de la Reforma
fiscal 2010, las entidades no deben reconocer pasivos adicionales a los ya reconocidos en
años anteriores como se mencionó en el párrafo 21. Cabe enfatizar que si una entidad en
su oportunidad presentó en los estados financieros consolidados en forma compensada el
pasivo y el activo reconocidos en los términos del párrafo anterior, en los estados
financieros de 2009, a partir de la fecha de publicación de la Reforma fiscal 2010, la entidad
debe separar ambos importes.
© D. R. CINIF INIF 18–11
22
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
Pérdidas por enajenación de acciones
Hasta el año 2009, el efecto de las pérdidas por enajenación de acciones aprovechadas en
la consolidación fiscal y que no hubieran sido deducidas en lo individual por la entidad que
las generó, debía revertirse en la consolidación fiscal al décimo año posterior a la fecha de
generación de dichas pérdidas o al momento de deducirse en lo individual por la entidad
que las generó, por lo que dicho efecto nunca representó un ahorro definitivo para la
entidad.
23
Como consecuencia de lo anterior, a partir de 1999, en los estados financieros
consolidados de una entidad económica debieron quedar reconocidos:
24
a) un pasivo por ISR devengado que no fue pagado en su momento por el
aprovechamiento, en la consolidación fiscal, de las pérdidas fiscales en la enajenación
de acciones; dicho pasivo representa, en la consolidación fiscal, la probable salida de
recursos económicos prevista para el momento de reversión de los efectos de las
pérdidas por enajenación de acciones; y
b) un activo por ISR diferido derivado de las pérdidas por enajenación de acciones
aprovechadas en la consolidación fiscal, pero pendientes de deducir en lo individual por
la entidad que generó la pérdida. El reconocimiento de este activo es válido desde la
perspectiva de dicha entidad, pues ésta tiene la posibilidad de deducirla en el plazo
previsto por la LISR. Periódicamente, la entidad debe analizar la probabilidad de
recuperación de dicho activo por ISR diferido y, en su caso, debe reconocer la
correspondiente estimación por probable irrecuperabilidad.
Respecto a los efectos relacionados con las pérdidas fiscales por enajenación de acciones
aprovechadas en la consolidación fiscal, el CINIF concluye que derivado de la Reforma
fiscal 2010, las entidades no deben reconocer pasivos adicionales a los ya reconocidos en
años anteriores como se mencionó en el párrafo 24. Cabe enfatizar que si una entidad en
su oportunidad presentó en los estados financieros consolidados en forma compensada el
pasivo y el activo reconocidos en los términos del párrafo anterior, en los estados
financieros de 2009, a partir de la fecha de publicación de la Reforma fiscal 2010, la entidad
debe separar ambos importes.
25
Conceptos especiales de consolidación
Con base en la LISR, el importe del ISR relacionado con los conceptos especiales de
consolidación derivados de operaciones celebradas entre las entidades que consolidan, en
el momento de su determinación, fue transferido a la entidad controladora por la entidad
que realizó la operación; no obstante, dicho impuesto devengado no fue pagado por la
controladora debido al aprovechamiento de los beneficios de la consolidación. Por tanto, se
considera que desde ese momento, la información consolidada debió mantener reconocido
INIF 18–12 – © D. R. CINIF
26
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
un pasivo por el impuesto que aún no ha sido pagado.
Por lo anterior, el CINIF concluye que derivado de la Reforma fiscal 2010, las entidades no
deben hacer reconocimiento de pasivos adicionales al mencionado en el párrafo anterior.
27
Dividendos distribuidos entre entidades que consolidan no provenientes de CUFIN
Algunas entidades que están en el régimen de consolidación fiscal, hasta el año 2009,
consideraron como posible y no probable2 el pago del ISR derivado de los dividendos no
provenientes de CUFIN decretados entre entidades del mismo grupo; esto debido a que la
LISR sólo requería su pago ante la presencia de los supuestos mencionados en el párrafo
4, mismos que la entidad consideraba que no ocurrirían en un futuro previsible.
28
El CINIF concluye que las entidades que se ubiquen en el supuesto anterior, a la fecha de
la publicación de la Reforma fiscal 2010, deben determinar el importe del pasivo,
considerando la nueva probabilidad de pago. Debido a que se considera que el impuesto a
la utilidad en cuestión es parte del dividendo, el importe por el que, en su caso, se ajuste el
pasivo debe afectar los resultados acumulados de 2009 en la fecha de la publicación de la
Reforma fiscal 2010, sin reformular los estados financieros de periodos anteriores. A partir
del año 2010, cualquier pago efectuado de este pasivo que de acuerdo con las leyes
vigentes pueda considerarse como recuperable debe reconocerse en los términos del
párrafo 22 de la NIF D-4.
29
Beneficios fiscales por consolidación entre 1982 y 1998
Debido a que el ISR derivado de algunos de los beneficios de las consolidaciones fiscales
aprovechados entre 1982 y 1998 podría ser requerido por la LISR ante la presencia de los
supuestos mencionados en el párrafo 4 o, en su caso, lo que señalen las disposiciones
fiscales vigentes, la entidad debe evaluar la probabilidad de pago de dicho impuesto y
reconocer en esa medida, el correspondiente pasivo contra resultados acumulados del
2009, en la fecha de la publicación de la Reforma fiscal 2010 sin reformular los estados
financieros de periodos anteriores. El importe del pasivo no reconocido por considerarse
contingente debe revelarse en notas a los estados financieros de 2009 a partir de la fecha
de publicación de la Reforma fiscal 2010.
30
Diferencias de CUFIN
Como se mencionó en el párrafo 10 de esta INIF, las Diferencias de CUFIN determinadas
de acuerdo con el procedimiento establecido en la LISR causa un impuesto que es
2
Con base en la NIF A-1, Estructura de las Normas de Información Financiera: el término probable implica la
existencia de alta certeza de que el suceso futuro ocurrirá; esto con base en información, pruebas, evidencias o
datos disponibles. Para efectos del párrafo 30 de esta INIF, el suceso futuro es el pago del pasivo por ISR. El
concepto de posible implica que el evento puede ocurrir; por consiguiente, la ocurrencia del evento es más que
remota y menos que probable.
© D. R. CINIF INIF 18–13
31
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
requerido a las entidades a partir de la Reforma fiscal 2010.
Por lo tanto, el CINIF concluye que a la fecha de la publicación de la Reforma fiscal 2010,
dentro de los estados financieros del 2009, las entidades deben reconocer un nuevo pasivo
por el ISR correspondiente al total de las Diferencias de CUFIN a dicha fecha; el pasivo
debe reconocerse contra resultados acumulados de 2009 debido a que la CUFIN y
CUFINRE se derivan de las utilidades acumulables repartibles. Este ajuste no requiere
reformulación de los estados financieros de periodos anteriores.
32
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 2: ¿Cómo deben reconocerse los efectos
de los cambios a la tasa de ISR?
Impuesto causado
El CINIF concluye que la determinación del ISR causado debe hacerse utilizando la tasa
establecida en la LISR correspondiente al periodo contable en el que se devengue; cuando
haya cambios de tasas, la aplicación de las nuevas tasas debe hacerse a partir del
momento en que éstas se establecen en la ley.
33
Es decir, la determinación del ISR causado de los periodos 2010 a 2012 debe hacerse con
la tasa del 30%; el del periodo 2013, con la del 29%; y el del 2014 en adelante, con la del
28%.
34
La conclusión anterior se basa en el párrafo 4 de la NIF D-4, donde se establece que:
35
a) el impuesto causado es el impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad del
periodo y determinado con base en las disposiciones fiscales aplicables en dicho
periodo, y
b) la tasa de impuesto causado es aquélla promulgada y establecida en las disposiciones
fiscales a la fecha de los estados financieros que se utiliza para el cálculo del impuesto
causado.
Impuesto diferido
El CINIF concluye que a la fecha de cierre de los estados financieros de 2009, la entidad
debe determinar la tasa de ISR diferido con base en la expectativa de pago de ISR en los
próximos años por la reversión de las diferencias temporales; dicha tasa debe utilizarse
para el cálculo del impuesto diferido. Por ejemplo, si al cierre del año 2009 la entidad
determina una diferencia temporal que prevé acumular en el año 2013, el pasivo por
impuesto diferido debe determinarse con la tasa del 29%.
INIF 18–14 – © D. R. CINIF
36
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
Debido a que la Reforma fiscal 2010 establece una tasa de ISR de aplicación escalonada, a
la fecha de cierre de los estados financieros, la entidad podría estar en la circunstancia de
identificar más de una tasa de ISR diferido, considerando que existan diferentes fechas de
acumulación o deducción de las diferencias temporales o bien, de amortización de las
pérdidas fiscales. Para efectos de la identificación de la tasa de impuesto diferido que debe
aplicarse a cada partida, la entidad debe elaborar proyecciones financieras basadas en
supuestos razonables, confiables, debidamente respaldados y que representen la mejor
estimación de la administración sobre la materialización de los saldos por impuestos
diferidos.
37
En el ejercicio de 2009, fecha de la publicación de la Reforma fiscal 2010, la entidad debe
determinar los saldos de sus activos y pasivos por impuestos diferidos utilizando las nuevas
tasas de impuesto diferido; cualquier efecto derivado de lo anterior debe reconocerse en
2009 en el estado de resultados del periodo o en las otras partidas de utilidad integral,
según corresponda.
38
La conclusión anterior se sustenta en el párrafo 4 de la NIF D-4, en donde se establece
que:
39
a) “el impuesto diferido es el impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la
utilidad del periodo y que surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los
créditos fiscales. Este impuesto se devenga en un periodo contable (periodo en el cual
se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las diferencias
temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales, y
b) la tasa de impuesto diferido es la tasa promulgada y establecida en las disposiciones
fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se prevé, es la tasa que se
utilizará para el cálculo del impuesto que se causará en la fecha de reversión de las
diferencias temporales o, en su caso, de la amortización de las pérdidas fiscales”.
40
También en la NIF D-4 se establece que:
a) párrafo 10 – “a las diferencias temporales debe aplicárseles la tasa de impuesto diferido
correspondiente y el resultado obtenido corresponde al saldo del pasivo o, en su caso,
del activo por impuesto diferido al final del periodo”.
b) párrafo 20 – “el impuesto derivado de las pérdidas fiscales por amortizar debe
determinarse aplicando a dichas pérdidas la tasa de impuesto diferido”.
Con base en la NIF D-4, párrafo 36.d), en la revelación de la conciliación de la tasa efectiva,
debe identificarse el importe correspondiente al ajuste de los activos o pasivos por
impuestos diferidos derivado del cambio en la tasa de impuesto diferido.
© D. R. CINIF INIF 18–15
41
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
CONCLUSIÓN CUESTIONAMIENTO 3: ¿Qué reconocimiento procede ante la
imposibilidad de acreditar las pérdidas por amortizar de IETU contra el ISR?
Con base en la INIF 8, Efectos del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU), una entidad
que se identifica como pagadora de ISR, debe reconocer los activos y pasivos por
impuestos diferidos relacionados con el ISR y no debe reconocer los relacionados con
IETU. Por el contrario, una entidad identificada como pagadora de IETU debe reconocer los
impuestos diferidos de IETU y no los de ISR.
42
Al haberse eliminado por la Reforma fiscal 2010 la posibilidad de utilizar los créditos de
pérdidas por amortizar de IETU para disminuir el ISR causado, se reducen las
probabilidades de aprovechar dicho crédito de IETU. Por esta razón, algunas entidades
consideraron que tendrían que hacer castigos al activo por IETU diferido al considerar una
menor posibilidad de su recuperación. Además de lo anterior, dichos créditos de IETU sólo
eran acreditables en el ejercicio en que se generaban y no contra el ISR de ejercicios
futuros.
43
En relación con el párrafo anterior, el CINIF concluye que a la fecha de publicación de la
Reforma fiscal 2010, las entidades no deben hacer reconocimientos contables adicionales.
Esto se debe a que la disposición repercute a las entidades esencialmente pagadoras de
ISR, mismas que a su vez, no deben tener reconocido un activo por pérdidas fiscales de
IETU, precisamente porque al ser pagadoras de ISR, se entiende que sólo deben tener
reconocidos los impuestos diferidos de ISR y no los de IETU.
44
HECHOS POSTERIORES A LA FECHA DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
Como consecuencia de la entrada en vigor de la Reforma fiscal 2010, las entidades que
están en el régimen de consolidación tendrán que reconocer nuevos pasivos o incrementar
los que ya tenían reconocidos, cuestión que puede dar lugar a que se incumplan
compromisos tales como, ciertas razones financieras que normalmente se estipulan en los
contratos de crédito. Estos incumplimientos suelen dar lugar a que la totalidad de la deuda
relacionada con dichos contratos, incluida la porción a largo plazo, sea exigible a la vista.
Esta situación provoca que las entidades se vean obligadas a solicitar a sus acreedores un
periodo de gracia que termine por lo menos después de los doce meses siguientes a la
fecha de cierre.
45
De acuerdo con la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros,
cuando una entidad esté en la circunstancia de no cumplir con ciertos requisitos
establecidos en convenios con sus acreedores, debe obtener documentación en la que
conste la dispensa, renegociación o periodo de gracia para el cumplimiento con esos
requisitos a más tardar en la fecha de cierre de los estados financieros.
46
INIF 18–16 – © D. R. CINIF
NORMAS DE INFORMACIÓN FINANCIERA 2010
En atención a la fecha tan cercana al cierre de los estados financieros de 2009 en que fue
publicada la Reforma fiscal 2010, resulta impráctica la aplicación de la disposición de la NIF
B-13 señalada en el párrafo anterior; por lo tanto, el CINIF establece que, exclusivamente
para las entidades que se encuentren en el supuesto del párrafo 45, se extiende el plazo
para la obtención de la documentación a la que se hace referencia en el párrafo anterior,
hasta la fecha en que los estados financieros de 2009 sean autorizados por la
administración para su emisión a terceros3.
47
PRESENTACIÓN Y REVELACIÓN
De acuerdo con la NIF D-4, en el estado de posición financiera, la entidad debe segregar
los pasivos relativos a la consolidación fiscal, en corto y largo plazo.
48
La entidad debe revelar en notas a los estados financieros de 2009, una conciliación entre
los saldos de los activos y los pasivos por ISR relacionados con la consolidación fiscal que
tenía la entidad antes de la entrada en vigor de la Reforma fiscal 2010 y los saldos finales
después del reconocimiento de los efectos de dicha reforma.
49
Por la importancia que tienen en un análisis de liquidez los flujos de efectivo relacionados
con los pasivos mencionados en el párrafo anterior, se recomienda revelar en las notas a
los estados financieros consolidados, el calendario por años de pagos previstos por la
entidad para liquidar tales pasivos.
50
VIGENCIA
Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera debe aplicarse a partir del 7 de
diciembre de 2009.
3
Ver NIF B-13, párrafos 20 a 25 relativos al concepto: fecha de autorización para emisión de los estados financieros.
© D. R. CINIF INIF 18–17
51
INIF 18, RECONOCIMIENTO DE LOS EFECTOS DE LA REFORMA FISCAL 2010 EN LOS
IMPUESTOS A LA UTILIDAD
Consejo Emisor del CINIF que aprobó la emisión de la INIF 18
Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera 18 fue aprobada por unanimidad
por el Consejo Emisor del CINIF que está integrado por:
Presidente:
C.P.C. Felipe Pérez Cervantes
Miembros:
C.P.C. J. Alfonso Campaña Roiz
C.P.C. Luis Antonio Cortés Moreno
C.P.C. Elsa Beatriz García Bojorges
C.P.C. Juan Mauricio Gras Gas
INIF 18–18 – © D. R. CINIF