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DETERIORO Y DISPOSICIÓN DE ACTIVOS: FILOSOFÍA Y PROBLEMÁTICA
C.P.C. Luis Antonio Cortés Moreno†
Agosto 2002
Qué tipo de deliberaciones enfrenta la CPC y cuáles son los elementos de juicio
usados en la elaboración del proyecto de norma sobre deterioro de valor y
disposición de activos de larga duración
SINOPSIS
La Comisión de Principios de Contabilidad (CPC), ha decidido someter
nuevamente a auscultación el proyecto de Boletín C-15 Deterioro en el valor de los
activos de larga duración y su disposición. Las posiciones oficiales de la CPC son
las vertidas en el documento y sólo se consideran definitivas después del proceso
de auscultación, y el sometimiento y deliberación extenso de las recomendaciones
recibidas.
Descripción y antecedentes
El proyecto de Boletín C-15 Deterioro
nuevo periodo de auscultación, emitir
en el valor de los activos de larga
un
duración y su disposición, fue emitido
referente al deterioro y disposición de
por la CPC en calidad de documento
activos de larga duración.
para
auscultación
en
separata
normativa de mayo de 2001, con
fecha límite para recibir comentarios
nuevo
Después
proyecto
del
proceso
de
boletín
previo
de
auscultación. los objetivos en adición
del proyecto son:
al 31 de agosto de 2001. El Consejo
de la CPC agregó dicho proyecto a su
agenda
desde
1999
y
auscultó
(a) Normar cuestiones de aplicación
relevantes.
previamente un proyecto de Boletín
(b) Desarrollar un sólo modelo de
D-6 Pérdida por deterioro en el valor
contabilidad para la disposición de
de los activos de larga duración, en
activos
separata normativa de octubre de
previamente fueron conservados
1999. La CPC propone, sujeto a los
para su uso o recientemente
comentarios recibidos durante un
adquiridos.
†
de
larga
duración,
si
Investigador de tiempo completo del Centro de Investigación y Desarrollo (CID) del Consejo Mexicano para el Desarrollo e Investigación de
Normas de Información Financiera (CINIF).
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
(c) Estandarizar el manejo del valor
discontinuadas, establecidas en el
de recuperación para el cálculo
Boletín A-7 Comparabilidad, y a las
del deterioro de activos de larga
normas concernientes al valor de
duración en uso.
recuperación señaladas en el Boletín
(d) Establecer las reglas aplicables
B-10 Reconocimiento de los efectos
para determinar el deterioro de
de la inflación en la información
activos
financiera (documento integrado). Así
intangibles
con
vida
como, reemplaza las reglas relativas
indefinida.
al castigo de valor y disposiciones de
El boletín propuesto deja sin efecto al
activos
anterior proyecto de Boletín C-15;
a
larga
duración,
actualmente normado en el Boletín C-
también deja sin efecto a las normas
referentes
de
6 Inmuebles, maquinaria y equipo.
operaciones
Desarrollos recientes y bases
El periodo de la auscultación del
documento anterior terminó el 31 de
agosto de 2001. El Consejo de la
CPC
recibió
81
cartas
de
comentarios. Durante 2001 y 2002, el
Consejo de la CPC ha sostenido una
serie de debates en mesas de
discusión, respecto a una diversidad
El proyecto de boletín proporciona
de temas representativos recogidos
reglas cuando el deterioro de un
en las cartas de comentarios del
activo de larga duración conservado
boletín propuesto y sobre asuntos
para su uso, debe reconocerse. La
surgidos en las mesas de debate,
CPC exige cuantificar tales castigos
observando un número ilimitado de
por deterioro, basado en el valor de
posiciones a favor y en contra. El
recuperación del activo el cual, a su
Consejo de la CPC empezó sus
vez, es el mayor entre el precio neto
deliberaciones de dichos temas en el
de venta y el valor de uso, siendo
cuarto trimestre de 2001.
éste último determinado a través del
valor
presente
efectivo futuros.
-2-
de
los
flujos
de
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
Además,
normas
el
proyecto
para
proporciona
activos
de
larga
Principios
de
Contabilidad
Generalmente
Aceptados
(PCGA)
duración para la venta y otras formas
canadienses
de disposición. El proyecto también
boletín propone su entrada en vigor
se
para
dirige
a
las
discontinuadas.
operaciones
Esta
y
americanos.
entidades
cuyos
Este
ejercicios
propuesta
contables inicien a partir del 1º de
armoniza apropiadamente, tanto con
enero de 2003, aun cuando se
Normas
permite su adopción anticipada.
Internacionales
de
Contabilidad (NIC’s) como con los
Problemas Significativos recogidos en las cartas de comentarios
y alcanzados en las mesas de debate
Alcance
Deterioro
La CPC decidió excluir del alcance y,
duración en uso
por
Valor presente esperado
consiguiente,
del
boletín,
el
tratamiento del deterioro del crédito
ƒ
de
Algunos
activos
de
comentarios
larga
recibidos
mercantil; derivado de ello, algunos
argumentaban que no se tenía
integrantes de la CPC observaron
definido en forma clara que es
que
“valor esperado” y “valor presente
en
su
eliminación,
no
se
conservaron las reglas relativas sobre
esperado”.
los ajustes al valor de los activos de
conceptual mexicana no contiene
subsidiarias
el uso de las probabilidades en la
reconocidos
por
la
La
controladora que presentan deterioro,
determinación
por lo que pidieron su incorporación
esperados,
al proyecto.
excepción
financieros,
de
valores
quizás
del
Obligaciones
Boletín
normatividad
con
Boletín
laborales
C–2
pero
la
D-3
y
del
Instrumentos
sólo
como
referencia muy indirecta a un
cálculo actuarial en el primero y a
modelos técnicos de valuación en
el segundo.
-3-
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ƒ
ƒ
En
consideración
anterior
information and present value in
proyecto, agregan, al final del
accounting measurements, donde
Párrafo
establecen
21
del
al
Boletín
C–15
las
propuesto se menciona: “...deben
conceptuales
incorporarse diferentes niveles de
determinaciones
actividad
esperado
y
probabilidades
(61
bases
para
las
de
valor
párrafos
y
6
utilizando la técnica de valor
apéndices).
esperado”,
dicha
emitió la SFAS-142 Goodwill and
técnica en renglón y medio en una
other intangible assets, donde
nota al calce. No se menciona
incorpora la norma de que la
siquiera en el capítulo definición
valuación del deterioro de esos
de términos y sólo incluye un
activos se debe hacer con el
ejemplo en el apéndice. Al hacer
concepto del valor esperado de
referencia al deterioro de activos,
acuerdo a la SFAC-7. Proyectos
en
Activos
en proceso sobre otros temas
intangibles, se debe entender que
relacionados con activos de larga
será con el concepto del valor
duración
esperado.
plenamente.
el
definiendo
Boletín
C–8
Posteriormente,
lo
incorporan
Además, mencionaron que la NIC37
Provisiones,
pasivos
y
contingentes,
activos
y
trata
el
tema de valor esperado muy
brevemente en sus párrafos 39 y
40, y en un ejemplo entre ellos,
sin incluir la definición de este
ƒ
concepto, ni de su técnica de
estimaciones de flujo de efectivo
aplicación en ninguna otra NIC.
ƒ
Inclusive,
adicionan,
el
futuro
FASB
ƒ
(cuerpo normativo de normas de
SFAC-7
Using
de
anterior
propuesto
tratamiento usado para desarrollar
Conceptos
cash
boletín
futuro esperado fuese el único
Unidos) emitió en febrero de 2000
Declaración
El
requería que un flujo de efectivo
contabilidad financiera en Estados
la
Valor de recuperación a través de
el valor de recuperación sobre las
flow
-4-
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
estimaciones de flujo de efectivo.
flujos de efectivo futuros, sea
Varios
estimado
comentarios
sugerían
a
la
recibidos
CPC
por
la
vida
útil
una
remanente del activo hasta su
investigación profunda sobre un
disposición final; sin embargo, no
tratamiento que permitiera el uso
definía
de un flujo de efectivo futuro
agrupan activos que tienen vidas
estimado (enfoque tradicional), el
útiles remanentes diferentes.
cual pudiera ser observado por el
ƒ
el
tratamiento
si
se
Algunos miembros del Consejo
Boletín C-15. Algunos integrantes
sugirieron se amplíe la definición
de la CPC sugirieron que el
de un activo dominante para
Consejo
incluir
revise
el
tratamiento
alternativo de flujos de efectivo
los
activos
intangibles
identificables.
futuros estimados.
ƒ
ƒ
También se comentó que las
anterior requería que el valor de
reglas para determinar las tasas
recuperación a través de flujos de
apropiadas de descuento y los
flujos
futuros
contemplaban
de
efectivo
de
Asimismo, el proyecto de boletín
efectivo
no
estimados
proveniente
manera
continua
adecuada la forma para distribuir
de
del
la
activo
sea
el
utilización
y
su
disposición final. De acuerdo con
los riesgos y evitar su duplicidad.
dichos flujos de efectivo, estos
excluirían
flujos
asociados
con
de
efectivo
mejoras
de
inversión futuras y otros gastos
que podrían aumentar el servicio
potencial existente de los activos
en
todas
las
circunstancias.
Algunos integrantes de la CPC
recomendaban que el tratamiento
permitiera el uso de flujos de
efectivo
ƒ
El
boletín
requería
anterior
que
dicho
propuesto
valor
asociados
con
las
inversiones de capital futuras, y
de
que éste fuese incluido en el valor
recuperación calculado mediante
de recuperación a través del flujo
-5-
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ƒ
de efectivo futuro estimado en
es la más apropiada, y si debía
todas o en algunas circunstancias.
ser una tasa ponderada pasiva o
Dentro
una tasa activa de rendimiento. Lo
de
problemática
sesiones
anterior
en
la
condición mínima de rendimiento
determinación del valor de uso, el
o sobre la base de una inversión
definir si es apropiado o no
de capital deteriorada.
emanada
en
técnicas,
destaca
disminuir
ƒ
la
las
las
erogaciones
ƒ
por
sobre
una
Finalmente, en el caso de valor de
impuestos en los flujos de efectivo
recuperación, algunos miembros
futuros.
de la CPC indicaron que no se
CPC
tenía una definición clara de que
mencionaron que, en el desarrollo
éste abarcaba tanto al valor de
de las estimaciones de flujo,
uso como a su precio neto de
debería considerarse el reemplazo
venta,
de
entidad puede recuperar el valor
Otros
integrantes
activos
remanente
de
la
cuya
sea
correspondiente
vida
inferior
del
útil
a
de
la
considerando
sus
activos
cualquiera
activo
a
de
que
través
estas
una
de
dos
dominante, que en el caso de
situaciones. En el seno de la CPC,
otros activos en desarrollo debería
se planteó la necesidad de definir
considerarse su servicio potencial
el
esperado y en adición, observar
recuperación, con relación al valor
las
de uso y, al precio neto de venta.
diferentes
remanentes
de
vidas
los
útiles
activos
distintos al activo dominante en la
definición
de
escenarios
probables.
ƒ
basado
En caso de usar la técnica de
valor esperado, se pide se utilice
una tasa libre de riesgo para la
determinación del valor presente
esperado de los flujos futuros; al
respecto, se argumentó qué tasa
-6-
concepto
de
valor
de
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ya que da lugar a pérdida en la
Crédito mercantil
ƒ
Miembros de la CPC señalaron
confiabilidad de los usuarios en la
que al eliminarse el tratamiento
información
del crédito mercantil del proyecto
Declaración del FASB No. 121,
y éste tener una cuantificación
Accounting for the impairment of
específica de su pérdida por
long–lived assets and long–lived
deterioro en el Boletín B-8, no se
assets
debería considerar dicho crédito
establece, en los párrafos 11 y
mercantil en las estimaciones de
105,
flujos de efectivo futuros para
reversiones,
evaluar el valor de recuperación
modificar la nueva base de costos
de
de
para esos activos, una vez que
efectivo, ni en el valor en libros del
han estado sujetos a pérdidas por
grupo a enfrentarse al valor de
deterioro.
la
unidad
generadora
ƒ
recuperación.
financiera.
to
la
be
disposed
negativa
ya
of
a
estas
que
sería
Eliminar la posibilidad de estas
reversiones,
Valor de recuperación a través del
La
agregan:
(a)
no
contradice necesariamente a las
precio neto de venta en activos en
NIC’s, ya que el reconocimiento y
uso
cuantificación del valor de los
ƒ
Otros
integrantes
mencionaron
activos
que el proyecto no observa reglas
neto
determinación
de
venta,
del
en
valor
comercial y de mercado de capital
de México.
Otros puntos adicionales discutidos
La NIC 36 establece la reversión
relativos a activos en uso
de pérdidas por deterioro de estos
ƒ
activos extensamente entre sus
de
la
CPC
debe desaparecer, dado que no
señalaban algunos comentarios
que
Integrantes
consideraron que el detonador
párrafos 94 y 112. No obstante,
creemos
estaría
Estados Unidos, principal socio
de
Reversión de la pérdida por deterioro
recibidos;
baja
acuerdo con los principios de
la
recuperación para activos en uso.
ƒ
la
acorde a ellas y, (b) se estaría de
relativas al establecimiento del
precio
hacia
hacía sentido, al observar que la
estas
diferencia entre el detonador y la
reversiones no deben permitirse,
-7-
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
base para calcular el deterioro, en
Activos de larga duración cuya
muchas
disposición se ha decidido
ocasiones
resultaba
abismal.
ƒ
Criterios de clasificación de activos
En adición, se observó que no se
tenían
reglas
para
para venta
la
ƒ
anterior
boletín
propuesto
determinación del deterioro de
establecía los criterios que deben
activos
reunirse para clasificar como para
intangibles
con
vida
indefinida.
ƒ
El
Otros
venta un activo o grupo de activos
miembros
de
la
CPC,
y pasivos relacionados. Varios
señalaron que en la definición de
miembros
“valor neto original actualizado”,
Consejo de la CPC aclare (o
aun cuando se debe entender que
modifique)
es neto de la depreciación y
dichos criterios, principalmente los
amortización desde la fecha del
mencionados en los incisos a, b, c
deterioro hasta la correspondiente
y d del anterior párrafo 50.
a la nueva evaluación, no se
sugirieron
ciertos
que
puntos
el
de
Intercambio de activos
deduce fácilmente si es sobre la
ƒ
base de la vida útil económica
que el tratamiento vertido para
antes del deterioro o a la nueva
vida
útil,
de
presentarse
intercambio
un
sección
se
encuentra
correspondiente
en
de
activos,
no
diferenciaba entre intercambio de
cambio en la misma. Así como,
tampoco
Integrantes de la CPC observaron
activos similares, no similares y
la
aquellos realizados con motivo de
de
un resarcimiento de la inversión a
definición de términos.
los accionistas, así como tampoco
definía cuál es el tratamiento a
seguir al momento de decidir el
intercambio y qué reglas atender
cuando
se
intercambio.
-8-
consumaba
el
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
improcedente sacar la norma del
Operaciones Discontinuadas
marco conceptual.
Definición
ƒ
El
boletín
anterior
propuesto
consideraba la presentación de
operaciones
discontinuadas
a
toda actividad significativa de una
entidad
incluyendo,
pero
no
limitando a segmentos de un
negocio como es definido en el
Boletín A-7. Varios comentarios
recibidos
sugirieron
reglas particulares de valuación
Consejo de la CPC proporcione:
del Boletín A-7 actual requieren
(a) pautas sobre la “actividad
cambio
significativa”
y,
operaciones discontinuadas que
ejemplos
adicionales
mencione
por
tratarse
de
de
merecen deterioro, así lo debía
actividades de disposición que
establecer el Boletín C-15, con
califican
clara referencia a los párrafos
para
su
presentación
como operaciones discontinuadas.
afectados
Algunos
de
aquél,
mas
no
porque si a algunas de esas
Presentación
ƒ
En todo caso, agregan, si las
el
(b)
que
ƒ
comentarios
partidas se les tiene que aplicar
recibidos,
deterioro, entonces todo el tema
mencionaban que el proyecto del
tendría ahora que formar parte de
Boletín C-15 supone que una
este boletín, exista deterioro o no.
operación, por ser discontinuada,
ƒ
necesariamente merece deterioro
Incluso, añaden, ni la NIC-36, ni la
o valuarse así por estar en
SFAS-121, tratan el tema de
proceso de venta o abandono,
deterioro de activos de larga
cuando esto no es un evento
duración
necesario, sino contingente. Por
pronunciamiento, junto con el de
otro lado, indican, el Boletín A-7,
operaciones
como un todo, da lugar al Boletín
ambos son de emisión reciente,
B-3 Estado de Resultados, y sería
1998 y 1995, respectivamente. En
en
el
mismo
discontinuadas
y
las NIC’s, es la No. 35 la que trata
-9-
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
el
ƒ
tema
de
las
operaciones
neto de venta y valor en libros. Si
discontinuadas.
acaso, agregan, la SFAS-121 por
A su vez, indican que el Boletín A-
ser
7 está acorde a la Opinión APB-
importantes en los criterios de
30,
valuación,
Reporting
the
results
of
adiciones
acuerdo
a
las
Unidos.
of disposal of a segment of a
and
de
tiene
nuevas tendencias en Estados
operations – Reporting the effects
business,
reciente,
extraordinary,
unusual and infrequently occurring
events
and
además,
no
transactions
contradice
a
y,
la
Declaración del FASB No. 121, al
establecer en esencia la misma,
que
las
operaciones
discontinuadas
se
deben
reconocer al menor del precio
Decisiones en la fase actual a incorporar en el documento a
auscultar en el tercer trimestre de 2002
En sus deliberaciones del proyecto de
Alcance
boletín propuesto, el Consejo de la
ƒ
El Consejo de la CPC agregó que
CPC ha establecido la mayoría de los
el alcance del boletín propuesto
temas significativos alcanzados por
excluye activos construidos o de
los comentarios recibidos dentro el
otra forma producidos por una
alcance del mismo, que contempla el
contratista
deterioro de activos para su uso,
acuerdo al Boletín D-7 Contratos
activos
cuya
decidido
y
operaciones
decisiones
significativas
disposición
la
se
ha
presentación
de
discontinuadas.
que
se
contabilizados
de
de construcción y de fabricación
de
ciertos
bienes
de
capital.
Las
Además, en su proyecto sobre
consideraron
contabilización de combinaciones
alcanzadas
por
el
de negocios, el Consejo de la
Consejo de la CPC en dichos temas,
CPC decidió incluir en su alcance
se resumen a continuación:
del
- 10 -
proyecto
el
deterioro
del
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
crédito mercantil, incluido aquel
y combinados y valuación de
asociado
inversiones
con
una
unidad
a
permanentes
en
informar (o una porción de una
acciones, en lo que respecta al
unidad
ser
tratamiento del método de compra
dispuesta; aun cuando, consideró
en una combinación de negocios,
conservar en la determinación y
esencial
reconocimiento de la pérdida por
normatividad del deterioro de este
deterioro, los valores reconocidos
tipo de activos.
a
informar)
a
en la consolidación, incluyendo
ƒ
para
la
adecuada
En adición, acordó incorporar la
así los ajustes observados por la
norma referente al deterioro de
controladora, relativos a activos
otros
de larga duración de subsidiarias
identificables
adquiridas por cambios de valor.
amortizándose, a través de su
activos
intangibles
que
no
están
precio neto de venta de poderse
obtener o su valor de perpetuidad.
Deterioro
de
activos
de
larga
duración en uso
La
CPC
discutió
los
requisitos
indicados en los anteriores párrafos
11-48 del proyecto de boletín para el
ƒ
Por consiguiente, el Consejo de la
deterioro
CPC
del
replanteando muchos de ellos y
boletín el tratamiento del deterioro
adicionando aquellos que consideró
del exceso del precio de compra
pertinente, normando los mismos en
de acciones de subsidiarias sobre
los párrafos 9 a 66 del nuevo boletín
su
(crédito
propuesto. El Consejo de la CPC
anteriores
reconsideró requisitos, tales como lo
párrafos 39 a 41, dadas las
es el realizar una prueba preliminar
tendencias
del valor de recuperabilidad a través
eliminó
del
alcance
valor
en
libros
mercantil)
en
los
internacional
de la normatividad
existentes
y
las
de
activos
en
uso,
del uso de flujos de efectivo sin
necesidades de adecuación de
descontar, entre otros, como sigue:
dichas tendencias al Boletín B-8
Estados financieros consolidados
- 11 -
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ƒ
La CPC revisó la regla para
exclusivamente el tratamiento de
determinar
probabilidad ponderada (flujo de
el
valor
de
recuperación en ausencia de un
efectivo
precio de mercado observable,
desarrollo de estimaciones
considerando para el efecto el
flujos de efectivo futuros a usarse
valor de uso. Asimismo, revisó la
en la determinación del valor de
forma de determinar el valor de
recuperación.
En
uso, atendiendo técnicas de valor
Consejo
de
la
presente. En adición, el Consejo
permitir
un
de la CPC decidió incluir, en el
probabilidad ponderada o de flujo
cuerpo del boletín, reglas sobre el
futuro
uso de las técnicas de valor
tradicional). Sin embargo, si un
presente para estimar el valor de
rango es estimado por la cantidad
recuperación,
de posibles flujos de efectivo
guías
considerando
establecidas
las
en
futuros
la
esperado),
en
cambio,
CPC
distintos
de
el
decidió
tratamiento
estimado
el
de
(enfoque
(por
ejemplo,
Declaración de Conceptos del
escenario optimista, moderado y
FASB No. 7 Usando información
pesimista) la probabilidad de los
de flujos de efectivo y valor
posibles
presente en los valuaciones de
considerada.
resultados
debe
ser
contabilidad, ante la falta de un
documento
en
conceptual
nuestro
que
marco
defina
el
concepto. Además, el Consejo de
la CPC asignó a su agenda la
emisión
separada
complemento
un
ƒ
normatividad
El
Consejo
concluyó
que
el
sobre el marco conceptual que
proyecto de boletín debe permitir
proporcione
el uso de flujos de efectivo futuros
adicionales
ƒ
de
de
argumentos
sobre
el
uso
estimados para determinar el valor
de
técnicas de valor presente para
de
estimar el valor de recuperación.
cuando, los riesgos asociados con
requisito
para
siempre
y
la incertidumbre en tiempo y
El Consejo de la CPC reconsideró
el
recuperación,
periodicidad de los flujos, tales
usar
como, el costo de riesgo de
- 12 -
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
incertidumbre inherente al activo
o intangible principal en que el
(obsolescencia,
grupo
siniestralidad,
impactos ecológicos, entre otros)
su
capacidad
generadora de flujos de efectivo.
y otros riesgos, como la falta de
ƒ
deriva
ƒ
El Consejo de la CPC acordó se
liquidez e imperfecciones en el
amplíe la descripción de un activo
mercado, se consideren en la
dominante para incluir los activos
determinación
intangibles
de
la
tasa
identificables
apropiada de descuento.
excluyendo, en forma tácita, los
Por consiguiente, se modificaron
terrenos
las reglas para determinar la tasa
amortizables. Consecuentemente,
apropiada de descuento a utilizar,
la CPC amplía la definición de un
asociada a la metodología de
activo
flujos
efectivo
activos intangibles identificables
considerada, para distribuir en
reconocidos que están siendo
forma adecuada los riesgos y
amortizados.
futuros
de
evitar su duplicidad.
ƒ
e
intangibles
dominante
para
no
incluir
Por otra parte, el nuevo boletín
propuesto requiere que el valor de
recuperación a través de flujos
futuros de efectivo, sea basado en
el servicio potencial existente de
los activos en uso. De acuerdo
con dichos flujos de efectivo,
éstos excluyen aquellos asociados
ƒ
La CPC consideró en la nueva
con mejoras de inversión futuras y
propuesta de boletín, el uso de la
otros
vida útil remanente del activo
aumentar
dominante del grupo, cuando de
podrían
servicio
potencial
las circunstancias. El Consejo
tuviese un grupo de activos que
una
el
que
existente de los activos en todas
acuerdo a las circunstancias, se
conformasen
gastos
consideró mantener su posición
unidad
de no incluir desembolsos futuros
generadora de efectivo. El nuevo
que mejoren o incrementen el
boletín propuesto define el activo
rendimiento de los activos.
dominante como el activo tangible
- 13 -
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ƒ
El Consejo recabó opiniones por
equivalente al FASB y CICA,
parte del FASB, CICA y del IASB,
hasta en tanto el IASB no se
respecto a la consideración de las
pronuncie al respecto.
erogaciones por impuestos en la
generación
de
flujos
y
la
utilización de una tasa antes y
después
de
impuestos;
los
cuerpos normativos del FASB y
CICA concluyeron que, ante la
argumentación a favor y en contra
de
la
consideración
de
las
ƒ
erogaciones por impuestos en la
La CPC aclaró que el boletín ya
flujos,
considera que, si un grupo de
decidieron no establecerlo en la
activos que incluye activos, tanto
norma y que sea la práctica quien
en uso como en desarrollo, la
lo defina, en tanto el IASB está
estimación de flujos de efectivo
estudiando el tema e inclusive, la
futuros para probar el valor de
incongruencia de una tasa antes y
recuperación del grupo, se basa
después de impuestos en flujos y
en el servicio potencial existente
dentro de un factor de descuento.
de los activos en uso y el servicio
Algunos miembros de la CPC
potencial esperado de los activos
señalaron que, cuando se use una
bajo desarrollo, al implicar la
técnica de valor presente para
mejor estimación. De igual suerte,
estimar el valor de recuperación,
acordó incluir en la norma que
los estimados de flujos de efectivo
activos, cuya vida útil remanente
futuros usados en dicha técnica
sea inferior al activo dominante y
debían excluir el Impuesto Sobre
éstos
la Renta, a menos que el activo
para la generación continua de
relacionado tenga aspectos únicos
flujos basada en el mismo activo
de impuesto que adicionen valor,
dominante,
generalmente
deberá
determinación
de
en
forma
de
requieran
reemplazarse
dicho
reemplazo
considerarse,
además,
créditos de impuesto. La CPC
cuando se tengan diferentes vidas
acordó mantener una posición
probables de los distintos activos
que
- 14 -
conforman
la
unidad
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
generadora de efectivo; dichas
pronunciamientos establecidos en
vidas
las NIC’s.
útiles,
al
influir
en
la
determinación de la periodicidad
ƒ
ƒ
La CPC decidió que si una unidad
de los diferentes escenarios a
generadora de efectivo de una
estimar, deben considerarse.
entidad tiene un crédito mercantil,
El Consejo acordó definir que la
ni las estimaciones de flujos de
tasa apropiada de descuento es,
efectivo futuros para evaluar el
en primera instancia, la tasa de
valor de recuperación de la misma
rendimiento que los accionistas
unidad, ni su valor en libros,
demandan de su inversión y que
deben ajustarse por el crédito
podrán tomarse en consideración,
mercantil, si hubiere, asociado con
entre otros, el costo de capital
dicha unidad.
promedio ponderado de la unidad
ƒ
El Consejo de la CPC decidió
generadora de efectivo o de la
incorporar
empresa, la tasa implícita en
establecimiento del precio neto de
transacciones
de
venta, en la determinación del
mercado y la tasa a la que tiene
valor de recuperación para activos
acceso
en uso (antes no contempladas en
similares
para
financiarse
la
entidad.
reglas
relativas
al
esta sección), y aclaró que los
costos de disposición incluyen
sólo
los
costos
directos
necesarios de llevar a cabo la
venta, es
ƒ
decir, que resultan
de
directamente y son esenciales a la
recuperación la CPC aclaró que
transacción de venta y que se
éste se refiere al monto mayor
habrían incurrido por la entidad si
entre el valor de uso y su precio
la decisión para vender hubiese
neto de venta, considerando que
sido tomada. Por consiguiente,
una entidad puede recuperar el
tales
valor de sus activos, a través de
asociados con las operaciones
cualquiera
continuas de un activo mientras se
En
el
caso
de
de
valor
estas
dos
use.
situaciones. De esta forma, se
homologa
con
los
- 15 -
costos
excluyen
costos
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ƒ
ƒ
El Consejo determinó que las
condiciones
prevalecen
económicas
en
las
que
Adicionalmente,
consistentes
entidades
anterior,
siendo
con
la
el
CPC
criterio
consideró
establecidas en México, dan lugar
innecesario realizar una prueba
a una volatilidad en las tasas
preliminar para evaluar si el activo
usadas para la determinación del
de larga duración o grupo de
valor presente de los flujos de
activos, se deban sujetar a una
efectivo futuros y que, en adición,
cuantificación de una pérdida por
los mercados observados en el
deterioro, a sabiendas que podría
país presentan condiciones de
manifestarse
variabilidad significativas en la
sustancial entre los flujos de
evaluación de las estimaciones;
efectivos futuros sin descontar, en
por
comparación con el valor presente
lo
cual,
es
necesario
considerar una posible reversión
de
de
consideración
la
pérdida
por
deterioro,
los
una
mismos,
diferencia
tomando
las
tasas
independientemente de que se
apropiadas
analizaron
candados
utilizar. Lo cual, a su vez, daría
establecieron
lugar a no deteriorar activos que
adecuados,
reglas
los
se
específicas
para
su
de
en
realmente
determinación, de tal suerte que
descuento
se
a
encuentren
deteriorados.
no se pierda su confiabilidad, en
ƒ
La CPC agregó reglas para la
caso de realizarla. Por tanto, la
determinación del deterioro de
CPC mantiene su postura de
activos
considerar una posible reversión,
indefinida
la cual es consistente con las
valor de recuperación, el mayor
NIC’s.
entre el precio de venta si se
intangibles
con
considerando,
vida
como
puede obtener y su valor de uso,
basándose éste último en el valor
de perpetuidad. Cabe indicar que
el FASB se pronunció por no
establecer técnicas alternativas al
precio neto de venta. La posición
tomada por la CPC evaluó la
- 16 -
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
propuesta de algunos miembros
49 al 63 del proyecto de boletín para
sobre el valor de perpetuidad,
activos
considerándola
ser
dispuestos,
una
forma
parafraseando algunos y agregando
razonable
para
otros, siendo los nuevos párrafos del
determinar la recuperación de
proyecto del 67 al 86. El Consejo de
dicho activo intangible, en tanto no
la
tenga
requisitos, incluso el utilizado para
explorable
ƒ
a
una
y
vida
definida
útil
CPC
reafirmó
varios
de
los
remanente.
dejar de depreciar (amortizar) un
En el caso del valor neto original
activo, cuando es clasificado como
actualizado,
retenido para venta, en adición:
la
CPC
acordó
ƒ
describir desde la sección de
El
Consejo
no
eliminó
la
definición de términos el concepto,
referencia para las condiciones
considerando en adición que la
normales de entrega del criterio
depreciación o amortización a
en el párrafo 68 (b). Aun cuando
observar debe determinarse en
el Consejo de la CPC aclaró que
función a la vida útil remanente
un activo está disponible para
vigente en el momento, la cual
venta inmediata, si la entidad
pudo haber sido modificada o no,
(vendedor) actualmente tiene el
desde
se
intento y habilidad de transferir el
deterioro
activo a un comprador en su
la
fecha
determinó
el
en
que
condición presente, sólo sujeto a
correspondiente.
condiciones
impuestas
por
el
vendedor que son usuales y por la
costumbre para ventas de tales
activos. En el párrafo 68, se
amplió el criterio para considerar
que
el
sólo
hecho
de
comprometerse con un plan de
venta, sin que se haya realizado la
Activos de larga duración cuya
aprobación formal, justifica que el
disposición se ha decidido
activo pueda ser clasificado para
El Consejo de la CPC discutió los
venta.
requisitos en los anteriores párrafos
- 17 -
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
ƒ
ƒ
Asimismo, se consideró prudente
tratamiento de intercambios de
establecer que los activos no
activos, diferenciado aquellos que
deben estar en uso al momento
se realicen con activos similares,
de definir su clasificación como
no similares y con motivo de un
activos a ser vendidos.
resarcimiento de la inversión a los
los
accionistas, en su carácter de
requisitos para informar ganancias
dueños o propietarios, el cual
o
la
incluye escisión, reembolso de
disposición de un activo aplican a:
capital o pago de dividendos, así
(a) una pérdida reconocida para
como define el tratamiento a
cualquier baja de valor inicial o
seguir
subsecuente de un activo a valor
intercambio y cuando se consuma
de
el hecho.
El
Consejo
pérdidas
aclaró
que
relacionadas
realización
correspondiente
a
menos
su
costo
de
disposición;
(b)
una
ganancia
reconocida
por
un
aumento
subsecuente
en
realización
el
valor
menos
correspondiente
ante
la
decisión
de
de
su
costo
de
disposición, sin embargo, limitado
a
la
pérdida
previamente
Operaciones Discontinuadas
reconocida (para cualquier baja de
valor inicial o subsecuente de
El Consejo de la CPC revisó los
activos a su valor de realización
requisitos en los anteriores párrafos
menos su correspondiente costo
64-69
de
operaciones
disposición);
y,
(c)
una
la
presentación
de
discontinuadas,
ganancia reconocida en la venta
presentando los nuevos párrafos 87 a
de un activo a un monto en
93 del proyecto de boletín, como
exceso a su valor en libros a la
sigue:
fecha de la disposición.
ƒ
para
ƒ
El Consejo decidió ampliar la
La CPC aprobó la incorporación
presentación
de
discontinuadas
párrafos
adicionales
que
de
operaciones
a
cualquier
componente de una entidad, con
normen, en forma más explícita, el
- 18 -
Deterioro y disposición de activos: Filosofía y problemática
operaciones
separadamente
anterior, aun cuando mantiene las
identificables (incluso ingresos y
disposiciones fundamentales del
gastos),
de
mismo. A su vez, deja sin efecto
efectivo que han sido dispuestos o
las disposiciones de la Opinión 30
han
del APB, referentes a segmentos
activos
sido
y
flujos
clasificados
como
retenidos para la venta.
ƒ
Se
amplió
la
de un negocio a ser dispuestos,
definición
aunque mantiene las reglas de
de
discontinuación de una operación
presentar
en el proyecto actual de boletín,
operaciones discontinuadas de las
señalando
actividad
operaciones continuas. También,
comprende
elimina la excepción del ARB 51
que
una
significativa
separadamente
operaciones y flujos de efectivo
de
que
temporalmente
pueden
ser
claramente
consolidar
las
subsidiarias
controladas
incorpora
y,
distinguidos, operacionalmente y
finalmente,
a
la
para propósitos de un informe
Declaración,
las
reglas
de
financiero, del resto de la entidad
presentación
y
y que pueden ser un segmento de
operaciones
negocio, un segmento geográfico,
Consiguientemente,
una subsidiaria o una unidad
mantiene su posición de tratar las
generadora de efectivo.
operaciones discontinuadas en el
revelación
de
discontinuadas.
la
CPC
cuerpo del boletín.
ƒ
La
CPC
consideró
que
el
tratamiento de reglas específicas
Planes inmediatos
para operaciones discontinuadas,
El Consejo de la CPC planea emitir
no debe establecerse en el marco
un boletín final sobre el deterioro o
conceptual sino por el contrario,
disposición
debe considerarse en la serie C
duración, en el cuarto trimestre de
que cubre principios aplicables a
2002.
partidas o conceptos específicos;
en adición, señala, los criterios
recientemente
emitidos
por
la
normatividad americana, a través
de la Declaración del FASB No.
144, deja sin efecto al SFAS 121
- 19 -
de
activos
de
larga